Dans une instruction du 8 décembre 2006, l’administration commente les modifications qui ont été apportées par l’article 88 de la loi de finances rectificative pour 2005 à l’article 257, 7° du Code Général des Impôts (CGI), afin de définir par des critères objectifs les travaux effectués sur des immeubles existants (qu’il s’agisse ou non de logements) qui concourent à la production d’un immeuble neuf.
Les travaux portant sur des immeubles existants concourant à la production d’un immeuble neuf au sens de l’article 257, 7° du Code Général des Impôts (CGI) étaient définis, avant le 1er janvier 2006, à partir d’un faisceau d’indices issu de la jurisprudence et repris dans la doctrine administrative.
Compte tenu des difficultés de mise en œuvre de cette approche, l’article 88 de la loi 2005-1720 du 30 décembre 2005 retient quatre nouveaux critères physiques alternatifs afin de définir les travaux portant sur un immeuble existant qui concourent à la production d’un immeuble neuf au sens de la Taxe à la Valeur Ajoutée (TVA).
La nouvelle définition légale, qui figure à l’article 257, 7°-1-c du CGI dans la mesure où ces opérations sont constitutives d’une livraison à soi-même, soumise ou non à la TVA en application de ces dispositions, emporte des conséquences sur :
– les acquisitions d’immeubles anciens destinés à être rendus à l’état neuf, réalisées par des sociétés ou toute autre personne morale, ou par tout opérateur dès lors qu’il ne les affecte pas à l’habitation.
Ces opérations sont soumises à la TVA conformément à l’article 257, 7°-1-a du CGI, l’immeuble acquis étant assimilé à un terrain à bâtir :
– les livraisons d’immeubles dans les cinq ans de leur achèvement qui sont soumises à la TVA conformément à l’article 257, 7°-1-b du CGI.
Sont concernés les travaux portant sur un immeuble existant qui consistent en une surélévation de cet immeuble ou qui le rendent à l’état neuf.
Surélévation d’immeuble
Sont considérées comme des surélévations d’immeubles les opérations de construction considérées isolément, c’est-à-dire qui ne peuvent être rattachées à l’opération de construction initiale.
Production d’un immeuble neuf
Constituent des immeubles neufs, conformément à l’article 257, 7°-1-c du CGI, les travaux portant sur des immeubles existants qui rendent à l’état neuf :
1° soit la majorité des fondations ;
2° soit la majorité des éléments hors fondations déterminant la résistance et la rigidité de l’ouvrage ;
3° soit la majorité de la consistance des façades hors ravalement ;
4° soit l’ensemble des éléments de second œuvre mentionnés à l’article 245 A de l’annexe II au CGI dans une proportion au moins égale aux deux tiers pour chacun d’entre eux.
Appréciation de l’ampleur des travaux réalisés
Appréciation globale
Pour l’appréciation de l’ampleur des travaux, un immeuble s’entend d’un bâtiment considéré isolément (y compris lorsque différents bâtiments rénovés sont situés sur une même parcelle) à défaut de circonstances particulières tenant à la configuration des lieux impliquant une appréciation globale de plusieurs bâtiments.
Bien que des bâtiments soient immatriculés au cadastre sous des numéros différents, la nature des travaux s’apprécie au regard de l’ensemble de ces bâtiments réputés former un seul immeuble dès lors qu’ils communiquent entre eux horizontalement et verticalement et disposent des mêmes issues sur la voie publique (Cass. com. 10 janvier 1995.
Il convient de considérer les travaux au regard de l’immeuble pris dans son ensemble, y compris les parties ayant donné lieu à de simples travaux d’entretien et d’amélioration. Sont sans incidence à cet égard les circonstances suivantes :
– les locaux nouvellement aménagés sont affectés à plusieurs occupants ;
– l’affectation de certaines parties de l’immeuble est modifiée ;
– l’immeuble est affecté à plusieurs usages ;
– l’opération immobilière a pour effet de diviser physiquement ou juridiquement un immeuble constituant jusqu’alors une entité unique.
Dans la situation où, concomitamment à une addition de construction, qui constitue toujours une construction neuve, sont réalisés des travaux portant sur l’existant, il convient de considérer ces travaux isolément afin de déterminer s’ils concourent à eux seuls à la production d’un immeuble neuf.
Quotité de travaux
Chacune des quatre composantes mentionnées est considérée comme rendue à l’état neuf par remplacement, reprise en sous-oeuvre ou construction nouvelle lorsque le rapport entre les éléments neufs et le total des éléments du lot à l’issue des travaux (y compris les éléments qui ont été conservés) égale au moins le seuil déterminé pour chacun d’entre eux.
Ce seuil est fixé à la majorité s’agissant des éléments de l’immeuble tels que les fondations, les éléments hors fondation déterminant la résistance et la rigidité de l’ouvrage, les façades, et aux deux tiers s’agissant de chacun des éléments du second œuvre.
L’immeuble est rendu à l’état neuf dès lors qu’une seule des quatre composantes est rendue à l’état neuf.
S’agissant du second œuvre, ce sont chacun des six lots (planchers non porteurs, huisseries extérieures, cloisons intérieures, installations sanitaires et de plomberie, installations électriques et systèmes de chauffage) qui doivent être rendus à l’état neuf pour que cette composante soit considérée comme rendue à l’état neuf dans son ensemble.
De manière générale, ce rapport est apprécié selon un critère physique objectif approprié tel que la surface, le linéaire, le volume, ou en valeur si ce critère paraît plus approprié au lot affecté par les travaux.
Le maître de l’ouvrage a la faculté de retenir toute méthode dont il peut justifier la pertinence au regard de son opération et lui permettant de comparer les éléments neufs au total formé par ceux-ci avec la partie conservée.
Lorsqu’une entreprise générale du bâtiment réalise des travaux concernant plusieurs lots techniques dans un même immeuble, elle doit les individualiser par lot.