Lorsque le propriétaire d’un terrain donné à bail accède à la propriété de la construction édifiée par le locataire et qu’il cède par la suite cet ensemble immobilier, le second terme à retenir pour la détermination de la plus-value imposable en application des articles 150 A et suivants du Code Général des Impôts est constitué par le prix ou la valeur d’acquisition du terrain augmenté du montant de l’indemnité versée au preneur à l’issue du bail. En l’absence d’une telle indemnité, le prix d’acquisition de la construction est actuellement considéré comme nul. Ce principe s’applique aussi bien dans le cas d’un bail à construction.
Or, en général, le bailleur se prive d’une partie du loyer qu’il pourrait retirer de la location de son terrain dans la perspective de l’accession à la propriété des constructions pour un prix nul ou sensiblement inférieur à leur prix de revient. Dès lors que le bailleur supporte ainsi indirectement, en plus de l’éventuelle indemnité versée au preneur, le prix des constructions, leur acquisition revêt un caractère onéreux pour la détermination de la plus-value imposable.
En cas de cession ultérieure de l’ensemble immobilier il convient donc de considérer que le second terme de la différence à prendre en compte pour le calcul de la plus-value comprend :
– le prix d’acquisition du terrain,
– le prix de revient des constructions reçues par le bailleur.
Dans le cas où le contrat prévoit que le transfert de propriété des constructions s’effectue moyennant le versement d’une indemnité au preneur en fin de bail ou lors de sa résiliation anticipée, le prix ou la valeur d’acquisition du terrain est augmenté du montant de l’indemnité ainsi versée ou du prix de revient des constructions s’il est supérieur.
La durée de possession à retenir pour la détermination du régime applicable (plus-value à court terme ou à long terme) ainsi que pour la détermination du montant de l’abattement pour durée de détention est appréciée en tenant compte :
…/…
– pour le terrain, de la date effective d’acquisition par le bailleur,
– pour les constructions réalisées dans le cadre d’un bail à construction ou d’un bail ordinaire, de la date d’expiration du bail, initial ou prorogé, ou de sa résiliation anticipée quand bien même l’accession se réaliserait au fur et à mesure de la construction ou de l’incorporation au sol des constructions.
Le prix de cession de l’immeuble (premier terme de la différence) doit être ventilé dans l’acte de vente entre la fraction se rapportant au terrain et celle se rapportant aux constructions, conformément aux dispositions de l’article 74C de l’annexe II du CGI.
Enfin, il peut être fait application, toutes conditions étant par ailleurs remplies, de la tolérance administrative prévue en cas de vente en bloc d’un immeuble acquis par fractions successives (DB 8m23 n° 4, édition à jour au 1er décembre 1995).